《走私香菸怎麼處罰》分為上下兩篇，上篇簡單介紹了走私香菸適用罪名、定罪量刑標準、走私行為方式，本篇就走私香菸的價值確定、稅款計核進行分析。
三、走私香菸價值的確定
走私香菸涉嫌走私普通貨物、物品罪，而走私普通貨物、物品罪以偷逃稅款的數額作為定罪量刑的依據，偷逃稅款的計核以涉案香菸的價值為基礎。
因此，走私香菸的價值認定對於涉菸類走私案件意義重大。
《海關計核涉嫌走私的貨物、物品偷逃稅款暫行辦法》《下稱『計核辦法』》規定，涉嫌走私的貨物計稅價格應當以該貨物的成交價格為基礎審核確定。
在成交價格經審核不能確定時，《計核辦法》規定了依次確定計稅價格的順序：海關所掌握的相同進口貨物的正常成交價格；海關所掌握的相同、類似進口貨物的正常成交價；海關所掌握的相同或者類似進口貨物在國際市場的正常成交價格；國內有資質的價格簽證機構評估的批發價格減去進口關稅和其他進口環節稅以及進口後的利潤和費用後的價格；國內依法拍賣的價格減去拍賣費用後的價格；按其他合理方法確定的價格。
司法實踐中，走私香菸案件中即使查實有成交價格，但走私屬於非法的貿易活動，司法機關不會將該成交價格作為確定計稅價格的基礎。
另外，走私香菸很多為小眾菸海關不掌握具體價格。
按照《計核辦法》的計稅價格確定原則，在成交價格經審查不能確定，海關不掌握相關商品價格的情況下，應由有資質機構評估的批發價格減去關稅、進口環節稅以及相關利潤費用後確定。
在具體實務中，涉案香菸的真偽由菸草部門進行鑒別，經鑒別為真菸的，一般也由菸草部門出具價格評估報告；經鑒別為假冒偽劣香菸，一般移交地方價格認定部門出具價格評估報告。
比如在(2021)滬03刑初58號案中，審理法院認為，被告人采取繞關走私的方式，無法查明涉案卷菸的實際成交價格；根據情況說明反映，海關部門也不掌握相同進口貨物的正常成交價格，類似進口貨物的正常成交價格，以及相同或者類似進口貨物在國際市場的正常成交價格。
上海浦江海關在計核偷逃稅額時，以上海市菸草專賣局出具的國內卷菸市場批發價為基礎，依照《計核辦法》的相關規定，使用價格倒推的方法確定涉案卷菸的計稅價格，對此法院予以確認。
在(2020)雲26刑初96號案中，涉案香菸共計169箱8450條，其中雲菸《軟珍品》5600條，雲菸《紫》2850條。
經雲南省菸草質量監督檢測站檢測，均為假冒註冊商標且偽劣卷菸；偽劣香菸價值由文山州發改委價格認證中心認證，天保海關在此基礎上核定偷逃稅款，對此法院也予以確認。
這裡需要注意的是，不能是菸草部門還是地方價格認證部門出具的評估價一般是市場批發價或者零售價，按照《計核辦法》要減去相應的稅費後才是最終的計稅價格。
四、走私香菸偷逃稅款的核定
走私香菸案中偷逃稅款的計核包括進口關稅、消費稅、增值稅。
按照2022年《進出口稅則》，以其中稅號24022000菸草制的卷菸為例，進口關稅適用最惠國稅率25%，協定稅率0%，普通稅率180%。
卷菸進口環節消費稅不同於國內卷菸消費稅的征收標準。
根據《關於國家將調整進口卷菸消費稅稅率執行中有關問題》《海關總署2004年第4號公告》，對卷菸征收進口環節消費稅時，應兼收消費稅定額稅和從價稅。
同樣以24022000菸草制的卷菸為例，計征從價稅時，對於每標準條進口卷菸《200支，下同》確定消費稅適用比例稅率的價格高於《包含》50元時，適用45%的從價稅；對於每標準條進口卷菸確定消費稅適用比例稅率的價格低於50元時，適用30%的從價稅；從量定額稅率均為0.003/支，即0.6/標準條。
目前進口香菸增值稅稅率為13%。
進口環節消費稅、增值稅的計核與關稅具有聯動效應，同樣的香菸，適用不同的關稅稅率，計核出來的偷逃稅款會有天壤之別。
以完稅價格為100元/標準條的中檔菸為例，適用180%普通關稅稅率，其關稅為180元；消費稅適用比例稅率的價格按照公式《100＋180＋0.6》/《1－0.3》計算大於50元，適用45%+0.6元/標準條的消費稅稅率。
按照應納消費稅稅額=進口卷菸消費稅組成計稅價格×進口卷菸消費稅適用比例稅率＋消費稅定額稅的計算公式，消費稅為230.03元。
增值稅為66.3元。
綜合上述進口關稅、消費稅、增值稅，走私完稅價格為100元/標準條的中檔菸，偷逃稅款為476.33元。
如果以25%最惠國關稅稅率計核，按照上述計算公式計算，則偷逃稅款為158.04元。
適用不同關稅稅率計核偷逃稅款，差距之大可見一斑。
那麼到底是應按照普通關稅稅率計核偷逃稅款還是最惠國稅率呢？
最高人民法院、最高人民檢察院、海關總署《打擊非設關地成品油走私專題研討會會議紀要》《署緝發〔2019〕210號》明確，司法機關對非設關地走私成品油計核偷逃稅款適用普通關稅稅率達成了共識，認為非設關地走私活動屬於非法的貿易活動，計核非設關地成品油走私刑事案件的偷逃應繳稅額一律按照普通稅率核定。
紀要還明確『辦理非設關地走私白糖、凍品等刑事案件的相關問題，可以參照本紀要的精神依法處理』
上述紀要雖未明確走私香菸也適用普通關稅稅率計核偷逃稅款，但非設關地走私香菸和走私成品油一樣，均為非法貿易涉稅走私，並無本質區別。
按照上述紀要精神，非設關地走私香菸案件計核偷逃稅款時應適用普通關稅稅率。
如上述(2021)滬03刑初58號案中，審理法院認為，通過公海接駁方式繞關走私入境，屬於非法交易活動，在計核偷逃應繳稅額時，不能適用最惠國稅率或者暫定稅率，而應適用普通稅率。
《進出口關稅條例》第十條對適用最惠國稅率條件作了明確， 即世界貿易組織成員國之間、與中國簽訂互惠條款的國家以及原產於中國境內的進口貨物，適用最惠國稅率。
《進出口關稅條例》作為行政法規其效力明顯高於非正式的《會議紀要》。
另外，從刑事案件的證明責任角度看，公訴機關對證明案件事實負有舉證責任，對原產地不明且辦案部門舉證不能，則應優先適用稅率低的最惠國稅率或協定稅率計核偷逃稅款。
值得注意的是，上述會議紀要並不屬於正式的司法解釋，也只要求『在工作中參照執行』，如內容不合理性存在『不予參照執行』的可能性。
司法實踐中也存在大量偷逃稅款數額小於案件案值數額的案例，雖然裁判文書並未明釋適用最惠國稅率，但通過比較偷逃稅款數額和案值數額可以推定適用的是應是優惠稅率。
可見，走私香菸案件中適用何種稅率計核偷逃稅款存在辯護空間。
作者：陳群武律師，廣東廣信君達律師事務所合夥人，第十二屆廣東省律協經濟犯罪辯護專業委員會委員。
陳群武律師曾在海關緝私部門工作十五年，主要執業領域為企業關務合規、海關商檢、走私犯罪等經濟案件的辯護。